Apuntes actualidad fiscal - Septiembre 2017

1. PROYECTOS DE MODIFICACIÓN DE LOS REGLAMENTOS DEL IRPF, IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES, IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES Y DE LOS REGLAMENTOS DE DESARROLLO DE LA LEY GENERAL TRIBUTARIA.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En el ámbito del IRPF se prevé, como novedad más destacada, que dentro de los gastos de estudio para la capacitación o reciclaje del personal que no constituyen retribución en especie, se entiendan incluidos aquellos que son financiados por otras empresas o entidades distintas del empleador, si esas empresas o entidades comercializan productos para los que resulte necesario disponer de una adecuada formación por parte del trabajador.

Impuesto sobre Sociedades. En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades (con independencia de la modificación establecida en el BOE de 1 de julio en relación con la cobertura del riesgo de crédito en entidades financieras) entre otras, se modifica la regulación de la información y documentación sobre entidades y operaciones vinculadas, especialmente en relación con el ámbito subjetivo de las entidades que han de presentar la información país por país.

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En lo que se refiere al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se facilita la gestión del Impuesto, sobre todo para los no residentes o aquellos que por cualquier otro punto de conexión deban tributar a la Hacienda Pública estatal.

Modificación de otros reglamentos. También están previstos cuatro Proyectos de Real Decreto por los que se modifican el Reglamento General del Régimen Sancionador Tributario (Real Decreto 2063/2004), el Reglamento General de Recaudación (Real Decreto 939/2005), el Reglamento General en materia de revisión en vía administrativa (Real Decreto 520/2005) y el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (Real Decreto 1065/2007). En el Proyecto que modifica este último Reglamento se prevé también modificar el Real Decreto por el que se regula el Consejo para la Defensa del Contribuyente (Real Decreto 1676/2009).

2. PROYECTO DE MODIFICACIÓN DEL REGLAMENTO DEL IVA Y DEL REGLAMENTO DE FACTURACIÓN

Entre otros aspectos, se contempla la obligatoriedad del procedimiento basado en el documento electrónico de reembolso para la exención en exportaciones en régimen de viajeros a partir de 1 de enero de 2019 y las siguientes modificaciones vinculadas a la reciente obligación de llevanza de los Libros Registros de IVA a través de la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, con entrada en vigor prevista para esas modificaciones el próximo 1 de enero de 2018:

- Modificación de los términos previstos para las autorizaciones sobre la ausencia de determinadas menciones o información en los libros de IVA o la realización de asientos resúmenes en términos distintos a los previstos reglamentariamente.

- Se aclara el plazo para suministrar la información de los cobros o pagos de operaciones a las que resulta de aplicación el Régimen Especial del Criterio de Caja, así como para informar de rectificaciones registrales.

- Se establece el mantenimiento del plazo de autoliquidación trimestral del IVA para los sujetos pasivos que voluntariamente lleven sus libros registros de IVA a través de la Sede Electrónica de la AEAT.

- Exclusión del régimen simplificado en caso de opción por la llevanza de los libros registros a través de la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, tributando en ese caso en régimen general.

- Se modifica el Reglamento de Facturación, introduciendo la posibilidad de que el Departamento de Gestión Tributaria autorice por motivos comerciales, administrativos o propios del sector de actividad determinados procedimientos de rectificación de facturas distintos a los previstos en dicho Reglamento.

3. ALGUNOS COMENTARIOS ACERCA DE LAS ENTIDADES PATRIMONIALES Y DE LAS ENTIDADES DEDICADAS AL ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES.

Analizamos seguidamente algunas consideraciones a tener en cuenta en este tipo de sociedades.

Entidades patrimoniales
Si la sociedad tiene la consideración de entidad patrimonial no podrá aplicar el régimen especial de empresas de reducida dimensión, ni el tipo reducido del 15 por 100 regulado para las entidades de nueva creación. Tampoco podrá compensar las bases imponibles negativas cuando la entidad sea adquirida con la intención, por parte del comprador, de aprovechar dichas bases negativas (lo que se produce cuando la mayoría del capital social o de los derechos a participar en los resultados de la entidad hubieran sido adquiridos por una persona o entidad con una participación inferior al 25 por 100 en la entidad a la conclusión del periodo impositivo al que corresponde la base imponible negativa).

Una entidad será patrimonial cuando más de la mitad de su activo esté constituido por valores o por elementos no afectos a una actividad económica, tomándose para dicho cómputo la media de los balances trimestrales del ejercicio:

- En cualquier caso, se consideran bienes afectos los valores que otorguen al menos el 5 por 100 del capital y se posean como mínimo durante un año con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales.

- También son elementos afectos el dinero o derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas que se hayan realizado en el periodo impositivo y en los dos periodos anteriores.

La Dirección General de Tributos en su consulta vinculante V2067-16, considera que también son elementos afectos los valores a corto plazo, tales como participaciones en fondos de inversión, acciones en sociedades cotizadas o valores de deuda pública si se han adquirido con beneficios derivados de la actividad económica.

Entidades dedicadas al arrendamiento de inmuebles
Si una sociedad tiene inmuebles dedicados al arrendamiento calificará los rendimientos obtenidos de los mismos como actividad económica sólo en el caso de que tenga una persona contratada con contrato laboral y a jornada completa. En este sentido tanto la DGT en consulta vinculante V458-15 y el TEAC en Resolución de 28 de mayo de 2013 interpretan que la persona es requisito necesario para calificar tal actividad como actividad económica, pero no sería suficiente si se acreditase que la carga de trabajo que genera la actividad no justifica tener empleado y que, por lo tanto, se tiene para aparentar actividad económica.

Si la gestión de alquiler se externaliza a una tercera entidad, el arrendamiento se calificará como actividad económica si el volumen y la gestión de los inmuebles requiere disponer de medios materiales y personales destinados a esa actividad y los tiene la entidad con la que se subcontrata, criterio establecido por la DGT en sendas consultas vinculantes V0660-16 y V1843-16.

Cuando la entidad arrendadora forma parte de un grupo mercantil no es necesario que sea la misma entidad la que disponga de los inmuebles arrendados y de la persona contratada. En estos casos puede contratar a la persona cualquiera de las entidades que forman el grupo y ser otra distinta la propietaria de los inmuebles en alquiler. Al respecto, conviene tener en cuenta el criterio señalado en la consulta vinculante V2620-16 que establece que los grupos de coordinación (o grupos ampliados que se regulan en la NECA nº 13, no forman parte del concepto de grupo de sociedades definido en el art. 42 del Código de Comercio, sino que constituyen una categoría propia cuya identificación origina una serie de consecuencias a los efectos de formular las cuentas anuales individuales de las sociedades que lo integran, son sociedades del “grupo”, pero en el sentido de la Norma de elaboración de las cuentas anuales 13ª del PGC).

4. IMPLICACIONES FISCALES QUE CONLLEVA REALQUILAR ILEGALMENTE LA VIVIENDA, TANTO PARA EL PROPIETARIO COMO PARA EL INQUILINO

La Asociación Profesional de Técnicos Tributarios de Catalunya y Baleares (APttCB) ha alertado de las implicaciones fiscales que conlleva realquilar ilegalmente la vivienda, tanto para el propietario como para el inquilino.

En un comunicado, la asociación ha señalado que el hecho de que el inquilino subarriende la vivienda sin autorización del propietario le permite a éste cancelar el contrato, pero no elimina las consecuencias de lo que ya se ha realizado, ya que el contrato no se puede cancelar de forma retroactiva.

De esta forma, Hacienda puede calificar jurídicamente el negocio de acuerdo con la realidad del hecho, alquiler de un inmueble distinto de vivienda, y no según la denominación del contrato, alquiler de vivienda.

Para el propietario, esto puede suponer la pérdida de la reducción del 60% del rendimiento neto positivo del capital inmobiliario, y también la posibilidad de que le exijan el IVA en el alquiler, ya que no se puede considerar alquiler de vivienda.

Para el inquilino, supondría que, si no ha declarado los ingresos del subarrendamiento, el diferencial en su declaración del IRPF, incluyendo estos ingresos; la posible rescisión del contrato de alquiler; la exigencia del pago del IVA por parte del propietario, y la posible demanda por daños y perjuicios ocasionados.

5. CONDENA A UN AYUNTAMIENTO A DEVOLVER LAS CANTIDADES COBRADAS EN CONCEPTO DE PLUSVALÍA.

Tras las Sentencias del Tribunal Constitucional en relación con las normas reguladoras del IIVTNU (de territorio común y forales), en las que se ha concluido que los artículos relativos al sistema de cálculo de la base imponible y a la posibilidad de acreditar, por parte del contribuyente, un valor diferente son inconstitucionales y nulos, en la medida en que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor, varios Juzgados de lo Contencioso-Administrativo comienzan a pronunciarse sobre casos concretos en los que no se ha acreditado por el sujeto que no ha habido incremento de valor.

El Juzgado Contencioso Administrativo núm. 1 de Cartagena, en su sentencia de 30 de mayo de 2017, condena al Ayuntamiento a devolver las cantidades cobradas en concepto de plusvalía, ya que el Ayuntamiento no ha probado la existencia de ese incremento de valor.

Y lo hace basándose en la Sentencia 59/2017, de 11 de mayo de 2017 del Tribunal Constitucional que declara la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 , 107.2.a ) y 110.4 del RDLeg 2/2004 (TRLHL), referidos al sistema de cálculo de la base imponible del Impuesto sobre el IIVTNU y a las facultades del Ayuntamiento para la comprobación del mencionado impuesto, en términos muy similares a los fallos de las STC n.º 26/2017, de 16 de febrero de 2017 y STC 37/2017, de 1 de marzo de 2017, relativas a la normativa reguladora del IIVTNU en los territorios forales de Guipúzcoa y Álava.

La mencionada STC 59/2017 declara inconstitucionales y nulos los referidos arts 107.1, 107.2.a) y 110.4 del TRLHL, sin limitación temporal alguna, pero únicamente en la medida en que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valores. El máximo intérprete de la Constitución viene a declarar la inconstitucionalidad de los preceptos mencionados para el cálculo de la base imponible en la medida en que no exista hecho imponible; y cierra el paso, en tanto el legislador no establezca otra solución (como sería una presunción “iuris tantum” de la existencia de incremento con posibilidad de prueba en contrario), a cualquier tipo de presunción sobre la existencia de incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.

Es necesario que los Ayuntamientos acrediten la existencia de ese incremento de valor si les es discutido por el contribuyente (a través de una prueba pericial pública o privada), mientras que en las autoliquidaciones deberán permitir el recurso, y en caso de que se alegue la inexistencia de incremento del valor deberá ser estimado, salvo que a través de la antedicha pericial municipal se acredite que sí existe ese incremento.

La inconstitucionalidad del artículo 107.2.a) del TRLRHL siempre que no exista hecho imponible conlleva una modificación sustancial a lo que defendía este juzgado hasta la Sentencia de 11 de mayo de 2017. No es ya el contribuyente quien tiene que probar que no hubo el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana entre la adquisición y la transmisión sino que es la Administración que recauda la que debe probar su concurrencia y ante la ausencia de dicha prueba por parte del Ayuntamiento de incremento del valor de los terrenos aquí gravados, y puesto en duda el incremento por la recurrente, procede la devolución, por parte del Ayuntamiento a la recurrente, de la cantidad que ésta autoliquidó de forma indebida con los intereses desde la fecha en que se realizó el ingreso.

El Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº1 de Santander (en su sentencia de 14 de junio de 2017) va un paso más allá al afirmar que, mientras no se promulgue una nueva Ley reguladora del IIVTNU, los artículos 107.2 (base imponible) y 110.4 (gestión del impuesto – autoliquidaciones) del Texto Refundido de la Ley de las Haciendas Locales son inconstitucionales y, en consecuencia, nulos, por lo que no procede la exacción del impuesto con base en los mismos, ni siquiera en aquellos casos en que el valor de los terrenos se haya incrementado durante el tiempo de tenencia por el contribuyente

6. EXENCIÓN EN EL IRPF DE LA PRESTACIÓN POR MATERNIDAD ABONADA POR EL INSS (TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID. SENTENCIA DE 29 DE JUNIO DE 2017).

El TSJ de Madrid en su Sentencia del pasado 29 de junio, vuelve a reiterar su criterio expresado en la Sentencia de 6 de julio de 2016 en virtud del cual la prestación por maternidad abonada por el Instituto Nacional de la Seguridad Social (INSS) está exenta del IRPF.

Debe tenerse en cuenta que el TEAC se ha manifestado en sentido contrario en Resolución de 2 de marzo de 2017, como también lo ha hecho el TSJ de Andalucía en Sentencia de 27 de octubre de 2016, por lo que habrá de estar pendiente a la evolución que se pueda producir en esta materia.

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